由会计视角分析房企土地增值税“欠税”争议

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1、由会计视角分析房企土地增值税“欠税”争议【摘要】去年年底，有关房地产企业土地增值税的“欠税”争议一度成为热点话题。本文从会计视角来探讨这一问题，首先阐述了房地产企业土地增值税的会计核算内容，然后针对几家具有代表性的房地产上市公司分析了其土地增值税的列报与披露，最后辨析了几种容易引起混淆的认识，以消除歧义、澄清认识。【关键词】土地增值税欠税房地产企业2013年11月24日，央视《每周质量报告》报道：2005年至2012年8年间，45家知名房地产开发企业应缴而未缴的土地增值税总额超过3.8万亿元。一石激起

2、千层浪，相关房地产企业纷纷发布公告予以反击。2013年12月30日，央视跟踪报道，地产龙头企业万科在吉林市、广州市的数个项目已达清缴土地增值税的条件，但企业并未主动申报，而当地税务主管部门也并未要求企业清缴，万科应缴而未缴的土地增值税达到44.34亿元人民币。万科立即发布澄清公告称：报道涉及的四个项目，均不属于“应进行土地增值税清算”的情况。到底孰是孰非，房地产企业到底有没有欠缴土地增值税？要想回答这个问题，首先要明确房地产企业是如何核算土地增值税的，税法又是如何规定的，在此基础上再来探讨欠税争议才能

3、澄清认识、明晰事物本来面目。一、房地产企业土地增值税的会计核算由于房地产开发行业的特殊性，在房屋开发过程中企业先获得对客户的预售款，待建筑物竣工验收合格后再结算收入。《土地增值税暂行条例实施细则》第十六条规定：“纳税人在项目全部竣工结算前转让房地产取得的收入，可以预征土地增值税，待该项目全部竣工、办理结算后再进行清算，多退少补。”会计处理主要涉及以下几个方面的内容：预缴土地增值税的核算、计提和预提土地增值税的核算、汇算清缴土地增值税的核算。关于土地增值税核算的规范，财政部仅在1995年发布过《关于印发

4、企业缴纳土地增值税会计处理规定的通知》（财会字［1995］15号），但时过境迁，该文件的有些内容已经过时了，还有一些核算内容未涉及。会计实务中对于土地增值税的核算并没有统一的处理方式，本文根据现行企业会计准则与税法的有关规定进行探讨。1.预缴土地增值税的核算。房地产企业收到预收款项时，不能确认收入，会计处理为：借：银行存款；贷：预收账款。对于预收款，需要预缴土地增值税，预缴税款时，借：应交税费——应交土地增值税；贷：银行存款。此时，由于收入未能确认，不能将预缴的税金计入当期损益。2.计提和预提土地增值

5、税的核算。预收款项确认为收入时，借：预收账款；贷：主营业务收入。同时，对已缴纳的税金，计提土地增值税并计入当期损益，借：营业税金及附加；贷：应交税费——应交土地增值税。土地增值税是取得预收款时先预缴税金，清算时再汇算清缴、多退少补。根据权责发生制原则和收入与费用配比原则，企业还需要预提一定金额的土地增值税，以避免低估费用和负债、高估利润。计提该部分税金时，借：营业税金及附加；贷：其他应付款——预提土地增值税。此处不宜贷记“应交税费——应交土地增值税”科目，因为从税法角度讲，纳税义务还没有发生，计入应交

6、税费易引起误解。本文对计提与预提做了区分，计提是根据预缴的税款提取的土地增值税，预提是对超过预缴税款部分提取的土地增值税，实务中计提与预提往往混用。3.汇算清缴土地增值税的核算。汇算清缴土地增值税时，如果总税款大于计提和预提数，则对于其差额，借记“营业税金及附加”科目，贷记“应交税费——应交土地增值税”科目，同时，借记“其他应付款——预提土地增值税”科目，贷记“应交税费——应交土地增值税”科目；如果总税款大于计提和预提数，则对于其差额，借记“应交税费——应交土地增值税”科目，贷记“营业外收入”科目，同

7、时，借记“其他应付款——预提土地增值税”科目，贷记“应交税费——应交土地增值税”科目。实际补交税款时，借记“应交税费——应交土地增值税”科目，贷记“银行存款”科目。4.确认递延所得税资产。房地产企业预提土地增值税后计入其他应付款，但在当年计征所得税时不允许税前扣除，这就造成了其他应付款账面价值与计税基础的不一致，形成可抵扣暂时性差异，从而需要确认相应的递延所得税资产。此时，会计处理为：借：递延所得税资产；贷：所得税费用——递延所得税费用。二、典型房地产企业土地增值税的列报与披露笔者特地查阅了五家具有代

8、表性的A股上市房地产开发企业（分别是万科地产、招商地产、保利地产、金地地产与华远地产）2012年的年报，对其中涉及土地增值税的内容进行整理归纳。1.土地增值税的列报与披露政策。（1）预缴土地增值税的列报。万科地产与华远地产将预缴的土地增值税作为一项预付款项，在资产负债表中以“预付款项”列报，招商地产与金地地产以“其他流动资产”列报，保利地产在“应交税费”中以负数列报。（2）预提土地增值税的列报。万科地产、金地地产与华远地产将预提的土地增值税作为一项应付款